Skuteczność czynności procesowych dokonanych z pominięciem ustanowionego pełnomocnika

Spis treści

1. Treść uchwały NSA i jej znaczenie dla podatników
2. Istota rozstrzygnięcia NSA
3. Szerszy zakres zastosowania uchwały NSA
4. Wpływ wadliwości na dalszy przebieg postępowania podatkowego

Treść uchwały NSA i jej znaczenie dla podatników

Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 7 marca 2022 roku podjął uchwałę rozstrzygającą wątpliwości procesowe wielu podatników korzystających z zastępstwa procesowego w postępowaniach podatkowych (sygn. akt I FPS 4/21). Poddane pod rozstrzygnięcie zagadnienie prawne sprowadzało się do kluczowego ustalenia:

"Czy postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności doręczone Stronie, która miała ustanowionego pełnomocnika, z naruszeniem art. 145 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, można uznać za wiążący w rozumieniu art. 212 w zw. z art. 239 tej ustawy w przypadku, gdy Strona lub jej pełnomocnik wnieśli od niego środek zaskarżenia (zażalenie)?"

Na wyżej przedstawioną wątpliwość siedmioosobowy skład Naczelnego Sądu Administracyjnego postanowił odpowiedzieć przecząco, przesądzając o nieskuteczności związania Strony postanowieniem, które zostało doręczone w sposób wadliwy – z pominięciem prawidłowo ustanowionego pełnomocnika. Należy zauważyć, iż mimo tego, że wyżej wskazane zagadnienie prawne stanowiło niejednokrotnie przedmiot rozstrzygnięć sądów administracyjnych I i II instancji, to przedstawienie omawianej tezy w postaci uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadniczo zmienia sytuację podatników w postępowaniach podatkowych z dwóch względów.

Omawiana uchwała jest wiążąca w sposób bezpośredni oraz pośredni. Bezpośrednie związanie przejawia się koniecznością uwzględnienia wykładni Naczelnego Sądu Administracyjnego przez skład orzekający przedstawiający zapytanie. Pośredni charakter wiążący oznacza natomiast, że również inne sądy administracyjne winny zastosować się do przedstawionej wykładni przepisów. Jak bowiem wynika z art. 269 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi.

Wskazania zatem wymaga, iż wydanie uchwały przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Istota rozstrzygnięcia NSA

Celem ustalenia znaczenia uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego dla podatników i możliwość jej wykorzystania w innych postępowaniach podatkowych, w pierwszej kolejności należy omówić treść przepisów, na których kanwie zapadło rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego. Zgodnie z przywołanym powyżej art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej (dalej: OP), jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika (tak jak miało to miejsce w omawianej sprawie), pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. Oznacza to, że dla skutecznego doręczenia pisma procesowego przez organ podatkowy konieczne jest łączne ziszczenie się dwóch fundamentalnych warunków:

• W obliczu ustanowienia pełnomocnika w postępowaniu podatkowym, wszelka korespondencja adresowana do strony winna zostać doręczona temu pełnomocnikowi.
• Doręczenie pełnomocnikowi winno zostać dokonane na adres wskazany w treści pełnomocnictwa.

Uchybienie któremukolwiek z ww. warunków implikuje natomiast wniosek o nieskuteczności doręczenia danego pisma procesowego, co z kolei oznacza, iż w rezultacie wadliwego doręczenia nie wywołuje ono żadnych negatywnych konsekwencji dla Strony, która była prawidłowo umocowana w postępowaniu podatkowym.

Przykład 1:

Jacek prawidłowo ustanowił profesjonalnego pełnomocnika w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez Urząd Skarbowy Wrocław Stare Miasto w przedmiocie poprawności rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 rok. Jacek jako mocodawca złożył poprawnie sporządzony formularz pełnomocnictwa szczególnego PPS-1, w którym wskazano adres kancelarii doradcy podatkowego umocowanego do działania w imieniu Jacka. Organ podatkowy doręczył pismo procesowe wydane w toku postępowania podatkowego na inny adres, aniżeli podany w treści pełnomocnictwa. W związku z tym doręczenie dokonane przez organ należy uznać za wadliwe.

Przykład 2:

Ania prawidłowo ustanowiła profesjonalnego pełnomocnika we wszystkich sprawach podatkowych (za pośrednictwem pełnomocnictwa ogólnego składanego na formularzu PPO-1 do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych). Organ podatkowy prowadzący postępowanie podatkowe, w którym Ania występowała jako Strona, doręczył jej decyzję wymiarową. Jednocześnie podane rozstrzygnięcie organu nie zostało doręczone pełnomocnikowi Strony. Ania jednak powiadomiła swojego pełnomocnika o doręczeniu jej decyzji organu podatkowego I instancji i jej treści. Niestety pełnomocnik Ani został poinformowany po upływie 14 dni od dnia doręczenia decyzji, w związku z czym termin do wniesienia odwołania od decyzji upłynął. Doręczenie dokonane przez organ należy uznać za wadliwe.

Szerszy zakres zastosowania uchwały NSA

Treść wyżej przywołanego art. 145 § 2 OP prowadzi do wniosku, że konkluzje Naczelnego Sądu Administracyjnego co do wadliwości doręczenia rozciągają się na każde pismo procesowe doręczone w analogiczny sposób jak w sprawie, na której kanwie zapadło rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego. W ocenie autora niniejszego artykułu, mimo że treść uchwały odnosi się do wadliwego doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, to podjęcie próby doręczenia jakiegokolwiek pisma procesowego organu podatkowego z pominięciem pełnomocnika ustanowionego w sprawie winno być traktowane jako niebyłe.

Wpływ wadliwości na dalszy przebieg postępowania podatkowego

Należy wskazać, że całokształt orzecznictwa sądowoadministracyjnego nie pozostaje jednolity co do wpływu wadliwości doręczenia pism procesowych przez organ podatkowy na wynik sprawy.

Wyróżnić należy dwie linie orzecznicze. W pierwszej z nich stanowisko sądów administracyjnych wyraża się w stwierdzeniu, iż wejście np. decyzji do obrotu prawnego nie jest ściśle powiązane z prawidłowym doręczeniem decyzji. Istotnym jest uzewnętrznienie woli organu podatkowego. Oznacza to, że część sądów administracyjnych trwa w przekonaniu, iż nawet wadliwe doręczenie decyzji pod względem formalnym winno wywierać skutek, o ile nie jest on negatywny dla strony postępowania. Ten nurt orzeczniczy nakazuje zatem postrzegać skuteczność doręczenia pism procesowych przez pryzmat wpływu na wynik sprawy.

Druga linia orzecznicza nakazuje z kolei położenie nacisku na ochronę praw strony w postępowaniu podatkowym. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale o sygn. akt I FPS 3/18: „przyjmuje się, że prawa strony nie zostały naruszone, a zbędnym i niecelowym byłoby uchylanie decyzji po to tylko, aby ponownie doręczać ją, często czyniąc to wbrew intencjom strony, która dąży do merytorycznego rozpoznania jej odwołania lub skargi”.

Uznać jednak należy, że uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I FPS 4/21 wydana w dniu 7 marca 2022 roku wytycza nową ścieżkę orzeczeń sądów administracyjnych, ujednolicając je poprzez konieczność uwzględnienia ochronnego charakteru przepisów o doręczaniu pism procesowych pełnomocnikowi ustanowionemu w konkretnej sprawie.