Ulga na złe długi w rozliczeniu PIT

Spis treści

1. Czym jest ulga na złe długi w podatku dochodowym?
2. W jaki sposób uwzględnić ulgę na złe długi w PIT?
3. Ulga na złe długi w kontekście przepisów szczególnych dot. COVID-19

Czym jest ulga na złe długi w podatku dochodowym?

Konieczność korygowania podstawy opodatkowania po stronie dłużnika i uprawnienie w tym zakresie po stronie wierzyciela, rozpatrywać należy na dwóch płaszczyznach, do których zalicza się:

• zmniejszanie/zwiększanie podstawy opodatkowania w trakcie roku podatkowego przy obliczaniu miesięcznych lub kwartalnych zaliczek na podatek dochodowy (art. 44 ust. 17-24 ustawy o PIT);

• zmniejszanie/zwiększanie podstawy opodatkowania w rocznym zeznaniu podatkowym PIT (art. 26i ustawy o PIT).

Na gruncie zaliczek na podatek dochodowy obliczanych w trakcie roku podatkowego dochód stanowiący podstawę obliczenia zaliczki:

• może być zmniejszony przez wierzyciela o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zmniejszenia dokonuje się począwszy od okresu rozliczeniowego, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie, do okresu, w którym wierzytelność została uregulowana lub zbyta,

• musi być obowiązkowo zwiększony przez dłużnika o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, które nie zostało uregulowane, przy czym zwiększenia dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki dokonuje się począwszy od okresu rozliczeniowego, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie, do okresu, w którym zobowiązanie zostanie uregulowane.

Mówiąc krócej, przeterminowana powyżej 90 dni faktura kosztowa nie będzie stanowić kosztu podatkowego (zwiększy podstawę opodatkowania) u nabywcy. Z kolei sprzedawca ma możliwość „odzyskania” zapłaconego podatku, poprzez zmniejszenie podstawy opodatkowania o wartość przeterminowanych powyżej 90 dni faktur sprzedaży.

Ulga na złe długi dokonywana w zeznaniu podatkowym cechuje się analogicznymi zasadami, z tą jednak różnicą, że zmniejszenia/zwiększenia podstawy opodatkowania dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie. Jeżeli podatnik w danym roku poniósł stratę, wówczas korekcie podlega niniejsza strata (odpowiednio zwiększeniu po stronie wierzyciela i zmniejszeniu po stronie dłużnika).

W jaki sposób uwzględnić ulgę na złe długi w PIT?

Z uwagi na fakt, iż ulgę na złe długi w PIT rozliczać należy zarówno na poziomie zaliczek, jak i rocznego zeznania podatkowego, wówczas korekty podstawy opodatkowania dokonuje się:

• w trakcie roku podatkowego podczas ustalania zaliczek na podatek dochodowy;

• w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-36 lub PIT-36L (ewentualnie w PIT-36S, PIT-36LS dla przedsiębiorstw w spadku) – w tym przypadku do zeznań rocznych przewidziano specjalny załącznik PIT-WZ, który stanowi wykaz wierzytelności i zobowiązań będących podstawą korekt.

Należy zwrócić uwagę, że techniczny aspekt dokonywania korekt podstawy opodatkowania może budzić wiele wątpliwości z uwagi na niedoprecyzowanie tego aspektu w przepisach.Dotyczy to stosowania przepisów ulgi na złe długi w zakresie ustalania zaliczek, jak i rocznego obliczenia podatku PIT, ponieważ:

• w aspekcie zaliczek, przepisy posługują się pojęciem „zmniejszania” lub „zwiększania” podstawy opodatkowania, co w szczególności może być kłopotliwe dla podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów po pierwsze, dlatego, że program księgowy może nie być technicznie dostosowany do danego sposobu prezentowania ulgi na złe długi, po drugie bardziej przejrzyste rozwiązanie w postaci dokonywania korekt przychodów i kosztów w KPiR może okazać się nieprawidłowe z punktu widzenia organów podatkowych. W celu ujęcia zdarzeń związanych z ulgą na złe długi w PKiR można ewentualnie posłużyć się kolumną 15, w której można wpisywać inne zaszłości gospodarcze poza wymienionymi w kolumnach 1-13,

• w aspekcie rocznego zeznania podatkowego wątpliwości może nastręczać wypełnienie załącznika PIT-WZ, składającego się z czterech sekcji. Pierwsze dwie sekcje (B i C) dot. wierzyciela i dłużnika, który odpowiednio zmniejsza lub zwiększa podstawę opodatkowania o wierzytelności/zobowiązania, które w danym roku podatkowym przeterminowały się o 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie i do dnia złożenia zeznania nie zostały uregulowane, lub zbyte. Z kolei kolejne dwie sekcje (D i E) dotyczą uregulowanych lub zbytych wierzytelności/zobowiązań, które zmniejszały/zwiększały podstawę opodatkowania lub stratę. Nie wiadomo na przykład, czy należy w tych sekcjach zamieścić również wierzytelności/zobowiązania, które wypływały na podstawę opodatkowania (stratę) również przy ustalaniu zaliczek, a następnie zostały uregulowane (zbyte), czy też w sekcji D i E należy zamieścić wyłącznie uregulowane (zbyte) wierzytelności i zobowiązania, które w poprzednim zeznaniu podatkowym wymienione zostały w części B i C. W takiej sytuacji część D i E miałaby zastosowanie dopiero od rozliczenia za 2021 rok.

Niestety jeszcze w dniu 12 marca 2021 r. Krajowa Informacja Skarbowa nie potrafiła udzielić precyzyjnych wskazówek, argumentując, że wątpliwości w zakresie wypełniania PIT-WZ są przedmiotem konsultacji. Nie wiadomo jednak kiedy KIS zajmie konkretne stanowisko w tej sprawie (konsultacji można zasięgnąć telefonicznie, mailowo lub w drodze wystąpienia z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego).

Ulga na złe długi w kontekście przepisów szczególnych dot. COVID-19

Na koniec należy zaakcentować, że niektórzy podatnicy mogli być zwolnieni ze stosowania przepisów dot. ulgi na złe długi w zakresie rozliczenia PIT za 2020 r. na mocy art. 52q ustawy o PIT. Konieczne było jednak łączne spełnienie następujących warunków:

• obowiązywanie w danym roku stanu epidemii z powodu COVID-19 (warunek spełniony dla 2020 roku);

• uzyskanie przez podatnika odpowiednio w danym okresie rozliczeniowym lub roku podatkowym, przychodów z działalności o co najmniej 50% niższych w stosunku do analogicznego okresu poprzedniego roku podatkowego, a w przypadku podatnika, który rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w roku poprzedzającym rok podatkowy – w stosunku do uzyskanych w tym roku średnich przychodów (warunek ten nie dotyczy podatników, którzy w okresie od 2019 r. do końca roku poprzedzającego rok podatkowy stosowali formę opodatkowania, w przypadku której nie ustala się przychodów, lub rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej w ostatnim kwartale 2019 roku i nie uzyskali w tym okresie przychodów lub rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej w 2020 roku);

• podatnik poniósł odpowiednio w danym okresie rozliczeniowym lub roku podatkowym negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19.